A Tributação de Ativos, Bens e Direitos no Exterior, a Normatização e os Limites da Licitude e Vantagens para a adesão a Lei n° 13.254, de 2016 – – Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT)

O presente trabalho analisa os contornos legislativos e conceituais atinentes a manutenção de bens, ativos e direitos no exterior por contribuintes pessoas físicas enquadrados no conceito de residentes no país. Esta análise se dá inicialmente sob o prisma fiscal e suas respectivas sanções, com a observância da normatização oriunda do Imposto sob a Renda e a conceituação da residência e o alargamento de seus elementos de conexão. Do mesmo modo, caracteriza os conceitos legislativos acerca da licitude das operações no intuito de se vislumbrar os contornos a adesão programa do Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT), estabelecido pela Lei nº 13.254, de 2016, denominada como a Lei da Repatriação. Para os mesmos fins, analisa-se o ordenamento do Banco Central do Brasil, incluindo os dispositivos complementadores a norma penal em branco do crime de evasão de divisas. Se estabelece as incertezas frente à conduta arrecadatória e punitiva do Estado, que resulta em uma significativa insegurança dos contribuintes, cuja conclusão leva a análise pormenorizada de cada situação para adesão ao programa referido, que demonstra estar mais caracterizado pelas vantagens oferecidas.

Palavras-chave: Contribuintes Residentes. Pessoas Físicas. Bens, Ativos e Direitos  no Exterior. Sonegação Fiscal. Lei da Repatriação. Lei da Anistia. Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT).

1 INTRODUÇÃO

          Os fenômenos da era globalizada encurtam as fronteiras, e a carga tributária excessiva e abusiva, conjuntamente com a instabilidade e a grave situação político-econômica do país, acabaram por conduzir o interesse dos contribuintes residentes no Brasil[1] a investimentos externos no intuito se assegurar e proteger o patrimônio.

          Também se deve considerar e o desenvolvimento do mercado de câmbio internacional, que após a década de 90[2], interregno em que a aquisição da moeda estrangeira deixou de ser restrita, acabou por experimentar um grande fomento no mercado paralelo de câmbio, que modificou consideravelmente o panorama das aplicações e manutenção de bens no exterior.

         Não diferente do que algumas matérias do ramo do Direito Tributário e Econômico, e em contrapartida a tais fenômenos, o ordenamento jurídico não conseguiu acompanhar tal evolução, originando o surgimento de muitas lacunas e dificuldades na aplicação, o que não poderia ser diferente frente a uma legislação caótica e imprecisa, e como de praxe, mais voltada a constante solução punitiva e aos efeitos arrecadatórios.

          Tal problemática se mostra latente e atualiza-se frente a entrada em vigor da Lei n° 13.254, de 2016, denominada como a Lei da Repatriação – Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT)[3], que se destina ao implemento do programa de regularização e anistia dos recursos de contribuintes mantidos no exterior sem à devida declaração, o que instiga ainda mais uma análise mais aprofundada sobre o tema e revela que, mesmo assim, ainda existem uma série de lacunas a serem preenchidas.

          A infinda quantidade de incertezas e múltiplas aplicações dos elementos existentes no ordenamento, principalmente aqueles que visam responsabilizar o contribuinte, demonstram que, apesar das vantagens existentes na adesão ao programa RERCT, deve-se considerar o ponto de responsabilização futura, face ao fornecimento das informações que serão processadas pela SRFB – Secretaria da Receita Federal do Brasil e a Procuradoria Geral da União.

          Nos mesmos termos, contenciosos administrativos de elevado custo poderão ser evitados, da mesma forma que adimplemento do imposto poderá perdoar o que poderia ser considerado crime no caso da não adoção do programa, sem se mencionar a vantajosa conversão cambiária com o dólar-americano no valor de US$ 2,65, permitida pela Lei ao considerar o fim do exercício fiscal de 2014, que corresponde a data de 31 de dezembro de 2014.

        Apesar de inexistir bibliografia para a interpretação do programa RERCT, o próprio conteúdo legislativo e a grande polêmica que o mesmo vem causando, possibilitaram a pesquisa pelos meios eletrônicos, compreendidos pelos artigos de periódicos, comentários de profissionais e atuantes, da mesma forma que pelos textos legislativos pertinentes.

2 OS CONTORNOS INICIAIS, O CONCEITO DE CONTRIBUINTES RESIDENTES E A COMPREENSÃO DA LEGISLAÇÃO FISCAL APLICADA

         O problema inicial consiste na análise do complexo e confuso ordenamento pátrio com base no entendimento doutrinário e jurisprudencial para poder palpar o que efetivamente pode ser considerado legal ou ilegal ao que se refere a manutenção de ativos bens e direitos no exterior pelos contribuintes, interpretando-se a casuística do que compõe os fatos geradores e as condutas aptas a gerar contenciosos administrativos e sanções, e principalmente, o que pode ser considerado crime de sonegação fiscal e crime de evasão de divisas.

         A análise da legislação que se propõe o presente estudo volta-se no intuito de informar o contribuinte pessoa física, na condição de residente no país, acerca dos efeitos legislativos da manutenção de bens, ativos e direitos no exterior, de forma a considerar os contornos e vantagens aqueles que pretendem aderir ao Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT), instituído pela Lei n° 13.254, de 2016, denominada como a Lei da Repatriação.[4]

         Para a compreensão do tema, se faz necessário fazer a distinção básica entre pessoas domiciliadas no exterior e pessoas domiciliadas no país com base no princípio da universalidade adotado pela Lei 9.249/1995, a considerar-se que as pessoas domiciliadas no exterior serão apenas tributadas quanto aos rendimentos de origem nacional, enquanto as pessoas domiciliadas no país, ao que interessa ao objeto do presente estudo, serão tributadas na totalidade de seus bens e rendimentos.[5]

         Para os efeitos almejados no presente estudo, considera-se o conceito de pessoas físicas residentes no Brasil com Base na Instrução Normativa SRF nº 209/2002[6], cuja aplicação é estendida as pessoas físicas ausentes no exterior a serviço do Brasil[7], não se considerando os conceitos de não residentes[8]permanentes e temporários, que apresentaram a declaração de Saída Definitiva do País. Inclusive é de se mencionar a desproporcional alíquota de 25% (vinte e cinco por cento) descontada na fonte[9] para os não residentes, o que pode levar os contribuintes a não adotar esta condição, mesmo que a mesma esteja estabelecida.

       De acordo com a legislação vigente, a manutenção de bens e ativos no exterior pelas pessoas residentes deve ser declarada tanto para Secretaria da Receita Federal do Brasil como para o Banco Central do Brasil, pois, do contrário, podem-se considerar infração administrativas para alguns casos, ou mesmo imputações aos crimes de sonegação fiscal, previsto na Lei n° 8.137/90 e evasão de divisas, previsto na Lei n° 7.492/86 (artigo 22, parágrafo único, parte final)[10], ao que se refere “depósitos não declarados”, denominados simplesmente ativos.

       A Lei n° 13.254, de 13 de janeiro de 2016, denominada Lei da Anistia Fiscal ou Lei da Repatriação, oriunda do Projeto de Lei da Câmara n° 186, de 2015 (PL n° 186/15) configura-se como uma possibilidade de perdão que o governo proporcionará aos contribuintes que detenham ativos, bens e direitos não declarados no exterior, que poderão ser repatriados com o advento deste novo programa denominado de Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT).[11]

          No panorama político-econômico, a lei destina-se para elevar a arrecadação da União, que espera perceber o valor médio de 21 milhões de reais apenas no primeiro exercício[12], e apesar de ser considerada mal elaborada e confusa, consiste uma boa oportunidade, independente seu fim, uma vez que a tendência da troca de sigilos face a acordos internacionais acabarão com a maior comunicação no sistema financeiro mundial a partir de 2018.[13]

          De acordo com dados fornecidos por Dev Kar, economista da Global Finance Integrity e ex-economista do Fundo Monetário Internacional, o Brasil perdeu cerca de US$ 590,2 bilhões entre os anos de 1960 e 2012, sendo quase a totalidade proveniente de saídas ilícitas, principalmente pelo sub faturamento proposital de exportações e superfaturamento de importações.[14]

          Por outro lado, entende-se que outra estatística não poderia haver, pois o contribuinte vai sempre tender a resguardar o patrimônio, de modo a afastar das garras de um Estado atrasado com prática fiscal meramente arrecadatória, sem mencionar as diversas inseguranças político-econômicas e a elevadíssima carga tributária, comparável aos países ricos da OCDE[15], composta pelas 34 economias mais desenvolvidas do mundo.[16]

          Ives Granda Martins menciona a caracterização da carga tributária brasileira e necessidade de medidas de perdão adotas pela Lei da Repatriação – Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT), como sendo tal iniciativa uma linha já adotada pela maioria dos países desenvolvidos, ao mesmo tempo que refere: “Indecente carga tributária brasileira obriga os governos, de tempos em tempos, a decretarem tais anistias e remissões.”.[17]

       Por outro ângulo, se houvesse uma aplicação de uma carga mais adequada, destinadas inclusive aqueles conceituados como não residentes, não haveria a necessidade de excessivo planejamento tributário visando driblar a imensurável onerosidade, ou mesmo qualquer conduta no sentido de praticar a elisão fiscal, contemplada por meios lícitos aptos a proteger o patrimônio.

          A ocorrência da elisão fiscal internacional (tax avoidance), que como bem refere Xavier, “Não pode ser assimilada ao conceito de evasão fiscal (tax evasion).” caracterizada pela ilicitude, “[…] pois não está em causa, necessariamente, um ato ilícito pelo qual o contribuinte viola a sua obrigação tributária, prestando falsas declarações ou recusando-se ao seu cumprimento.”[18], mas sim pela:

          Prática de atos (em princípio) lícitos, praticados no âmbito da esfera de liberdade de organização mais racional dos interesses do contribuinte, em face da pluralidade de regimes fiscais de ordenamentos distintos.[19]

          A legitimação dos atos tributários não escusos também se dá pela possibilidade do contribuinte em transferir o próprio domicílio fiscal, que conjuntamente com a residência, é considerado um elemento de conexão da elisão fiscal[20], como fenômeno lícito.

          Além das referidas considerações destinadas a delinear os contornos e limites da licitude e da ilicitude acerca dos bens e ativos das pessoas físicas no exterior, a legislação pátria se caracteriza por remendos e contradições quanto às próprias disposições, considerando-se o excessivo caráter punitivo, devendo se destacar para o fim do estudo proposto o regulamento do imposto de renda – RIR, os decretos e circulares sucessivas do BACEN – Banco Central do Brasil e as Instruções Normativas da SRFB – Secretaria da Receita Federal do Brasil.

         Quanto aos feitos que se busca resguardar com a Lei da Anistia, no ordenamento brasileiro existem uma autarquia e um órgão do Ministério da Fazenda que exigem que tanto as pessoas físicas como as jurídicas domiciliadas no país declarem os depósitos e bens mantidos no exterior: a Secretaria da Receita Federal do Brasil – SRFB (art. 25 da Lei n° 9.250/95; arts. 798 e 804 do Decreto n° 3.000, de 26.03.1999) e o Banco Central do Brasil – Bacen (art. 1° do Decreto-lei n° 1.060, de 1969; Circular n° 2.911, de 29.11.2001 e as que lhe sucedem).

         Observe-se o teor do Caput, incisos III e IV e os respectivos parágrafos §3º e §4º do art. 25 da Lei nº 9.250/95, que no caput refere o verbo de apresentação como parte integrante da declaração de bens “[…] imóveis e móveis e direitos que, no País ou no exterior, constituam o seu patrimônio e o de seus dependentes.”, nos termos do inciso III “Os saldos de aplicações financeiras e de conta corrente bancária cujo valor individual, em 31 de dezembro do ano-calendário, exceda a R$ 140,00 (cento e quarenta reais).”[21] acrescido pelo inciso IV:

         Os investimentos em participações societárias, em ações negociadas ou não em bolsa de valores e em ouro, ativo-financeiro, adquiridos a partir do ano-calendário de 1996, cujo valor de aquisição unitário seja igual ou superior a R$ 1.000,00 (um mil reais).[22]

         Sendo deduzida a totalidade dos bens que existam no Brasil ou exterior, corresponde a obrigação de declarar aos saldos e aplicações financeiras excedentes no valor mínimo de R$ 140,00 (cento e quarenta reais), da mesma forma que investimentos em participações societárias, ações negociadas ou não com a bolsa de valores e em ouro e ativos-financeiros adquiridos a partir de 1996, em valores igual ou superior a R$ 1.000,00 (hum mil reais).

          Com tais informações pode-se mensurar os valores, pelo que se observa consecutivamente a disposição dos §§ 3º e 4º, que referendam respectivamente que:

        Os bens existentes no exterior devem ser declarados pelos valores de aquisição constantes dos respectivos instrumentos de transferência de propriedade, segundo a moeda do país em que estiverem situados, convertidos em Reais pela cotação cambial de venda do dia da transmissão da propriedade. Os depósitos mantidos em instituições financeiras no exterior devem ser relacionados na declaração de bens, a partir do ano-calendário de 1999, pelo valor do saldo desses depósitos em moeda estrangeira convertido em reais pela cotação cambial de compra em 31 de dezembro, sendo isento o acréscimo patrimonial decorrente da variação cambial.[23]

         Tal disposição é regulamentada pelo Decreto n° 3.000, de 26.03.1999 (Regulamento do Imposto de Renda RIR), que os artigos 798 e 804.[24]

         Consoante dispõe a Instrução Normativa SRF n° 209/2002 no capítulo que trata da tributação e rendimentos recebidos no exterior por residente no Brasil, os ganhos de capital resultantes da:

          Alienação de bens ou direitos e a liquidação ou resgate de aplicações financeiras adquiridos, a qualquer título, em moeda estrangeira, bem assim a alienação de moeda estrangeira mantida em espécie, de propriedade de pessoa física, estão sujeitos à apuração de ganho de capital tributável de acordo com o disposto no art. 24 da Medida Provisória nº 2.158-35[25], de 24 de agosto de 2001.[26]

         O dispositivo remetido referenda o alcance de moeda em espécie, cujo imposto sobre o câmbio será apurado na declaração de ajuste, com base no dólar norte-americano, e quando o bem for originariamente adquirido em moeda estrangeira, a base de cálculo para o imposto será a diferença do valor convertido na moeda americana entre a aquisição e a alienação, e que não haverá incidência do imposto sobre a renda quando: na alienação, liquidação ou resgate de bens e direitos representativos no exterior, da mesma forma que os adquiridos na condição de não residente, estes em valores em espécie de moeda estrangeira que no ano calendário correspondente seja igual ou inferior a US$ 5.000,00 mil dólares americanos.

        Além dos ganhos de capital tratados pela Instrução Normativa SRF n° 209/2002, demais rendimentos percebidos que não corresponde ao dispositivo acima são tratados no art. 16[27], instituindo que estes sujeitam-se ao recolhimento mensal sob a forma de carnê-leão correspondente ao mês do recebimento e, consecutivamente, na declaração de ajuste anual, importando para tanto que o imposto de renda pago em país que possua tratado ou convenção com o Brasil poderá ser deduzido do imposto a pagar. Também quando da incidência da apuração mensal dos demais rendimentos, estes poderão ser deduzidos da base de cálculo, como as pensões alimentícias, o valor de R$ 106,00 (cento e seis reais) por dependente, as contribuições previdenciárias a todos os entes em próprio benefício, as despesas escrituradas em livro caixa, incluindo o imposto dos rendimentos pagos no país de origem que poderão ser compensados, inclusive se for maior o adimplemento no país originário se deduzirá nos pagamentos subsequentes do imposto no Brasil.

        O dispositivo também estabelece demais obrigações acessórias e descontos a serem apurados na base de cálculo na declaração de ajuste anual, como descontos por dependentes, demais contribuições previdenciárias, na forma anual, verbas alimentares regradas pelo Direito de Família, a previdência privada em benefício próprio e dos dependentes limitados a 12% (doze por cento) do total da dos rendimentos tributáveis computados na base de cálculo, complementando a dedução de despesas médicas e com instrução destinadas ao alimentante, ou aos alimentantes, estabelecendo por fim, demais obrigações acessórias.

           Em continuidade, importa a identificação da quanto as obrigações fundamentadas no conceito de residente disposto no art. 2º[28] do RIR, os não residentes disposto no artigo 3º[29] do RIR, e demais disposições quando da transferência da residência para o exterior, disposto do art. 16 ao 20[30], tratando respectivamente da transferência de residência para o exterior, transferência da residência para o Brasil quando portadores de visto permanente, portadores de visto temporário e transferência e retorno no mesmo ano calendário.

        Observa-se que o apanhado legislativo que trata da matéria atinente a tributação de rendimentos, ativos, bens e direitos localizados no exterior por residentes no Brasil formam uma verdadeira armadilha ao contribuinte, que não poderá desconhecer a hierarquia normativa e muito menos se abster de contratar um profissional de significativa experiência na matéria de tributação internacional, inclusive o que deverá igualmente ser procedido se pretender aderir a Lei de Repatriação.

         Tratando acerca do referido aparato normativo, Vita referenda a problemática para a aferição do critério espacial para a formação da RMIT – Regra Matriz de Incidência Tributária quanto aos tributos envolvidos na transnacionalidade, que gerou o processo de universalidade dos tributos sobre a renda e a denominada aplicação extraterritorial das regras jurídicas.[31]

          Para o autor houve uma considerável mudança de paradigma, composta não apenas pela atração da base tributável, cuja erosão se deu por uma desleal concorrência fiscal internacional, mas também porque a divisão clássica (DIP) do território (real ou ficto ou flutuante e volante) não se configura mais como suficiente frente aos fenômenos atualizados da sociedade, incluindo internet e deslocalização de atividades.

         O Imposto sobre a Renda é um clássico exemplo da problematização desta internacionalidade no direito interno, onde interpreta-se que é necessário: “[…] uma maior potência de abertura semântica no critério espacial”, como a regra matriz de incidência tributária, que poderá ser aperfeiçoada se tiver: “Como pressuposto escapar da delimitação, somente, territorial do esquema deste estado de coisas, atraindo a competência tributária para um dado estado.”[32]

        Moreira Filho sumariza correntes clássicas para identificação de estraneidade, tomando premissas distintas da doutrina anteriormente referendada, principalmente ao que tange os elementos de conexão e territorialidade, como fundamento da RMIT.[33]

        Vita critica a formação do clássico critério espacial de uma regra jurídica, que deveria ser menor ou igual ao campo de validade e vigência, configurando-se o critério espacial subclasse, que poderia ser própria ou não, da validade de uma norma jurídica, de modo a permitir uma forma excludente de aplicação da regra, que pudesse relacionar um determinado local relacionando o critério de conexão pessoal ou material.[34]

        Exemplifica a referida aplicação do já estudado art. 25 da Lei nº 9.250 de 1995, onde o princípio da universalidade do Imposto de Renda é determinado pela ligação de um contribuinte com o território nacional estabelecido que consecutivamente muda a universalidade “worldwide taxation” do IRPJ.[35]

        Quanto a referência da segunda forma de critério da conexão pessoal, no caso a nacionalidade das pessoas físicas, se pode mencionar a existência na nacionalidade originária derivada do ius sol ou ius sanguini, destacando-se a possibilidade da aquisição derivada, podendo todas funcionar como critério de atração de rendimentos transnacionais.

          Neste contexto, ao que se refere a necessidade de atualização legislativa, a necessidade da adequação da legislação interna com a realidade internacional é latente, pelo que:

      Adicionalmente, menciona-se que estas situações de múltiplas tributações também tem sido criadas por problemas aplicativos derivantes das assimetrias entre as legislações internas (especialmente no campo da universalidade do IR) e convenções bilaterais para a dupla tributação.[36]

        Conclui-se ser de grande clareza a necessidade de adequação da legislação interna com a legislação internacional aplicável, da mesma forma que os elementos de conexão para o critério espacial devem ser reinterpretados no sentido de proporcionar maior compatibilidade, podendo se dizer até mesmo uma maior maleabilidade quantos ao elementos de conexão, mais aptos a proporcionar maior segurança jurídica, a acrescentar a necessidade evolutiva.

3 A LEGISLAÇÃO DO BANCO CENTRAL DO BRASIL, O CRIME DE EVASÃO DE DIVISAS APLICADO, A OFENSA AO PATRIMÔNIO FISCAL

          O crime de evasão de divisas está previsto parágrafo único, parte final do artigo 22 da Lei nº 7.492/86, in verbis:

Art. 22. Efetuar operação de câmbio não autorizada, com o fim de promover evasão de divisas do País: Pena Reclusão, de 2 (dois) a 6 (seis) anos, e multa. Parágrafo único. Incorre na mesma pena quem, a qualquer título, promove, sem autorização legal, a saída de moeda ou divisa para o exterior, ou nele mantiver depósitos não declarados à repartição federal competente.[37]

          Consoante entendimento de Tórtima constitui-se como crime de dupla ofensividade:

[…] a manutenção de depósitos não declarados no exterior constitui crime de dupla ofensividade, porquanto ofende tanto o sistema tributário, como o sistema financeiro nacional. Em outras palavras tutela-se, de igual modo, o patrimônio fiscal, haja vista a possibilidade de os depósitos em moeda estrangeira mantidos clandestinamente no exterior serem originários de recursos financeiros não efetivamente oferecidos à tributação, como também as reservas cambiais do País, aí compreendidos os recursos em moedas estrangeiras conversíveis, oficialmente em mãos de residentes no Brasil.[38]

         De acordo com o entendimento do autor, a norma penal tutela a proteção do patrimônio fiscal, que é ameaçado pela remessa clandestina de divisas para o exterior, as quais defende serem adquiridas quase sempre através de ganhos tributáveis, mas que não são efetivamente tributados.

         Segundo Masi, a maior doutrina brasileira divide-se quanto ao bem jurídico tutelado no crime de evasão de divisas[39], de modo entendimentos de que a norma jurídica protege a política cambiária brasileira[40], a política econômica do Estado[41], as reservas cambiais[42], o patrimônio fiscal e até mesmo o equilíbrio do balanço de pagamentos.

        Adotando o entendimento de Tórtima, no sentido de que a natureza jurídica tutelada pelo artigo direciona-se também à proteção do patrimônio fiscal, aduz que: “Evita-se, ainda, que o particular mantenha depósito não declarados à repartição federal competente, como forma de sonegar os impostos devidos e se livrar da fiscalização”.[43]

           Quanto ao embaraço legislativo atinente a configuração do crime de evasão de divisas, cuja obrigação acessória corresponde a prestação da declaração para o Banco Central do Brasil – Bacen , nos termos art. 1° do Decreto-lei n° 1.060, de 1969, e da Circular n° 2.911, de 29.11.2001, e demais que lhe sucederam, importa a aplicação dada pelo Tribunal Regional Federal, que modificou decisão que havia optado pelo não recebimento da denúncia.

            O recente julgado proferido pela Quinta Turma do Tribunal Federal da 3ª Região, por Recurso no Sentido Estrito[44] interposto pelo Ministério Público Federal por haver rejeitado denúncia baseada nos termos do art. 22, parágrafo único, segunda parte, da Lei n° 7.492/86, em que tratava de contribuinte denunciado pelo fato de haver subscrito cotas no valor de US$ 180.900,00 num denominado OPPORTUNITY FUND, sediado nas Ilhas Cayman, vindo a resgatar os dividendos após seis anos correspondentes a US$ 175.852,05, sem declarar as operações à Secretaria da Receita Federal e ao Banco Central do Brasil.

                No voto prolatado pelo Eminente Desembargador Federal Paulo Fontes, em que deu provimento ao recurso ministerial para se receber a denúncia e dar continuidade ao processo penal, fundamentou o teor do voto pela imputação do artigo constante na denúncia, referendando nos mesmos termos a violação aos dispositivos legislativos da Secretaria da Receita Federal e do Banco Central, citando no mesmo fundamento o caráter de natureza dúplice do instituto, que vista tutelar também o patrimônio fiscal.

               Com tal entendimento, o relator complementa a fundamentação referindo que: “De fato, conforme resulta nas considerações supra, o tão só fato de o recorrido não ter declarado as quotas do OPPORTUNITY FUND à Receita Federal já configuraria, em tese, o crime de evasão de divisas”.[45]

            Masi, em análise ao mesmo deciso, promove as críticas no sentido do equívoco, pois o relator em outra fundamentação defende que: “Não é pacífico o entendimento de que as cotas do OPPORTUNITY FUND não poderiam ser consideradas equivalentes à manutenção de depósitos no exterior”[46]. O autor refere que para análise da tipicidade do crime de evasão de divisas, oriundo da Lei nº 7.492 de 1986, desde a sua publicação até o ano 2000, a obrigação do contribuinte era apenas com o fisco.

         Observa o autor a característica de insegurança do julgado em face da ampliação do conceito “depósito”, uma vez que o dispositivo, caracterizado como norma penal em branco complementada pelas circulares do Bacen, contempla “depósitos não declarados”, seguindo com o exemplo da hipótese de um contribuinte possuir um imóvel no exterior em um valor acima de US$ 100 mil e não declarar ao BACEN – Banco Central, no prazo certo não pratica crime evasão de divisas, mas comete ilícito de natureza administrativa, não abrangido no tipo penal.

              Observa-se com a correlata legislação do Bacen aplicável a imputação do crime art. 22, parágrafo único, segunda parte, da Lei n° 7.492/86, que configura-se como norma penal em branco, uma demasiada alteração patamares e uma imensurável controle relacionado a fuga de investimentos, que caracteriza-se por um país economicamente inviável e não confiável, uma vez que uma economia solidificada dispensaria tamanho controle, pois permitiria novos investimentos.[47]

                A partir do ano de 2001, o Banco Central do Brasil tornou-se a repartição federal competente para identificação de disponibilidades de brasileiros no exterior, e passou desmesuradamente a editar circulares modificando patamares, instituindo multas e regulamentando a declaração dos capitais brasileiros no exterior. Neste ínterim, na Resolução de nº 2.911/01, o BACEN – Banco Central do Brasil passou a editar a forma, os patamares e limites dos bens e valores detidos no exterior por pessoas físicas e jurídicas residentes ou com sede no país, nos mesmos termos que interpretado pelo conceito de residência da legislação tributária.

        A Medida Provisória nº 2.224/01 institui a aplicação de uma multa de até R$ 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil reais) para ocorrência de não fornecimento das informações regulamentares exigidas pelo Banco Central do Brasil, bem como sua aplicação para nas hipóteses de informações incompletas, incorretas, falsas ou fora do prazo. Não bastando, ampliou o entendimento do que se consideraria capital brasileiro no interior, que passou a ser:

              Valores de qualquer natureza, os ativos em moeda e os bens e direitos detidos fora do território nacional por pessoas físicas ou jurídicas residentes, domiciliadas ou com sede no País, assim conceituadas na legislação tributária.[48]

          Ainda no ano de 2001, a Circular de nº 3.071/01 estabeleceu a obrigação acessória de que os mesmos contribuintes deveriam apresentar anualmente a declaração por meio eletrônico disponibilizada no sítio do Bacen na internet, da mesma forma que estabeleceu que toda a documentação probatória conferentes com os dados da declaração deveriam ser mantidos pelo prazo de 5 (cinco) anos. Advieram novas declarações modificando alargando o prazo em alguns meses para apresentação da declaração, até que a Circular nº 3.110/02 modificou o patamar de R$ 10.000,00 (dez mil reais) que estabelecia a dispensa da declaração de valores no exterior para o patamar de R$ 200.000,00 (duzentos mil reais), que diminuiu consideravelmente o número de declarações entregues.

             De forma consecutiva, adveio a Circular n° 3.118 elevando o patamar para o valor de R$ 300.000,00 (trezentos mil reais) e estabeleceu novas datas nas quais passaria ser entendidas como não fornecidas as declarações, e posteriormente a Circular 3.225/04 que estabeleceu o patamar vigente até os dias de hoje, sendo este no valor de US$ 100 mil dólares norte-americanos, ou valor correspondente em outra moeda estrangeira.

           Posteriormente, no anos de 2008 e 2010 advieram duas Resoluções do CMN – Conselho Monetário Nacional mantendo a isenção no patamar mínimo de US$ 100 mil dólares norte-americanos e instituindo novas multas, sendo que na Resolução nº 3.854/2010 passou a obrigar a declaração trimestral a cada ano para bens e valores do declarante mantidos no exterior em monta superior a US$ 100.000.000,00 (cem milhões de dólares americanos), ou o equivalente em outras moedas.

           Schmidt e Feldens colacionam aduzindo acerca das Instruções Normativas informando que: “Não há qualquer interesse político-econômico na manutenção de ativos por brasileiros no exterior, devendo, a política cambial, estabelecer diretrizes para que tais valores, mais cedo ou mais tarde, retornem ao país.”[49]

             De acordo com o entendimento de grande parte de doutrinadores em publicações de periódicos informado acerca da Lei n° 13.254, de 2016, o entendimento é unânime no sentido de que o objetivo de repatriar os ativos nada mais é do que fazer com os valores retornem ao país, uma vez que este excessivo controle em relação a fuga de investimentos e retenção de moeda estrangeira, exercidos pelas circulares e instruções normativas anteriormente referendas, não redundam em resultados positivos.

        Complementando, e apropriadamente, Masi explica o: “Caráter excepcional destas circulares que integram a norma penal em branco da segunda modalidade delitiva do parágrafo único do artigo 22 da Lei nº 7.492/86”[50]. Complementa o resultado da experiência do país resultante das crises econômica revelam que todas as tentativas de retenção de câmbio ou retenção da moeda estrangeira sempre causaram repercussões negativas, a tanto a curto como médio prazo.[51]

                Ainda, sem poder deixar de colacionar refere que:

          Por estas razões, um pís economicamente viável e confiável não necessita de tanto controle em relação à fuga de investimentos, pois a solidez da economia é capaz de substituir satisfatoriamente tal situação por meio de ingresso de novos investimentos.[52]

               Independente da finalidade deste emaranhado legislativo e a configuração acerca da natureza do bem jurídico tutelado pelo dispositivo que prevê a prática do crime de evasão, seja a tutela do patrimônio fiscal ou as reservas cambiais conforme maior doutrina, é indiscutível a insegurança jurídica que paira acerca da aplicação dos limites da ilicitude quanto a existência de bens de brasileiros no exterior.

             Tais elementos acrescidos à interpretação equivocada dos critérios de natureza espacial, anteriormente referendados, levanta o questionamento inderrogável acerca da interpretação a ser tomada pelo estado aos contribuintes que aderirem a Lei de Repatriação (RERCT), que apesar das isenções de grande parte das multas referidas neste capítulo, seguirá a aferição com base nos mesmos critérios, e passará, consoante já mencionado, a efetuar uma investigação na situação de cada contribuinte.

4 OS BENEFÍCIOS E CONTORNOS ACERCA DA LEI DE PATRIAÇÃO E ANISTIA Nº 13.254/2016 QUE INSTITUI O REGIME ESPECIAL DE REGULARIZAÇÃO CAMBIAL E TRIBUTÁRIA (RERCT)

          Oriunda do Projeto de Lei nº 186 de 2015, da Câmara dos Deputados (PL nº 186/2015), a Lei nº 13.254, de 2016, denominada como a Lei da Repatriação – Regime: do programa de regularização dos recursos de contribuintes existentes no exterior sem à devida declaração, vem sendo criticada por alguns denominados conservadores que alegam ser a mesma um estímulo para sonegação.[53]          

Ives Granda Martins, em recente matéria publicada na Folha de São Paulo, critica tal posicionamento, pois refere que a crítica é oriunda principalmente dos servidores dos três Poderes, que percebem inúmeras benesses e aumentos de vencimentos, cuja carga tributária no patamar de 36% (trinta e seis por cento) não são suficientes para sustentá-los, trazendo à tona o levantamento realizado pela Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) de 2012, apurando que a carga tributária brasileira era superior a dos Estados Unidos (24%), do Japão (29%), Suíça (28%), e da China e Do México (ambos abaixo de 24%).[54]

               

Analisando a situação dos contribuintes, o autor, apropriadamente, divide os cidadãos hipoteticamente em primeira e segunda categoria, referindo que de uma lado existem cidadãos com segurança absoluta de emprego que podem se utilizar de uma série de benefícios, como aposentadorias especiais e mordomias, enquanto outros, aqueles com menores. Complementa, como já referendado, que a grande quantidade de recursos enviados ao exterior se deu no intuito de assegurar patrimônio em tempos de grande estabilidade, pelo que interpreta com o advento da lei um significativo retorno aos cofres da União.

              A Lei nº 13.254 de 2016, denominada como Lei da Repatriação, fora criada para a regularização de recursos de origem lícita que os contribuintes brasileiros tenham enviado ao exterior sem declarar ao fisco, da mesma forma que se destina a anistiar os sujeitos passivos que trouxeram recursos do exterior.

               Sem qualquer sombra de dúvidas, a Lei é uma manobra do governo voltada muito mais para recuperação da crise financeira do Estado Brasileiro do que ao cumprimento da função estatal tomada por outros países para tornar possível a regularização dos referidos bens, uma vez intenta o retorno dos valores.           

O problema não se dá tão somente face a finalidade, mas pelo fato de que os contribuintes que vierem a aderir o programa poderão experimentar a investigação no caso de a Secretaria da Receita Federal ou a PGNF – Procuradoria Geral da Fazenda Nacional encontrarem indícios de crime, observando-se a análise de toda a insegurança que os institutos proporcionam.[55]

           Também, se faz necessário considerar que, mesmo que exista o perdão dos crimes estudados (contra a ordem tributária e evasão de divisas), não haverá a dispensa do pagamento das multas aplicadas pela omissão dos ativos ou bens, o que em contrapartida demonstra que tais valores, ainda assim, serão consideravelmente menores.

         O artigo 1º da Lei dispõe que:

É instituído o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT), para declaração voluntária de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados com omissão ou incorreção em relação a dados essenciais, remetidos ou mantidos no exterior, ou repatriados por residentes ou domiciliados no País, conforme a legislação cambial ou tributária, nos termos e condições desta Lei.[56]

Consoante os já delimitados conceitos de residentes para fins tributários, o § 1º do art. 1º restringe a aplicação do RERCT aos residentes domiciliados no País em 31 de dezembro de 2014 (encerramento do ano de exercício) que sejam ou tenham sido proprietários de ativos, bens ou direitos em períodos anteriores a 31 de dezembro de 2014, ainda que na referida da data não possuíssem mais os referidos recursos. Com tais disposições, pode-se concluir a destinação aos brasileiros que se encontravam na condição de residentes no final do exercício de 2014, sendo autorizados também a declarar os ativos, bens e direitos também oriundos de exercícios anteriores ao de 2014, findo em 31 de dezembro de 2014. Nestes termos, mesmo que os contribuintes tenham se desfeito dos aludidos bens, ativos ou direitos, poderão ser anistiados face às situações que preteritamente poderiam ser consideradas crimes.

          Se dever considerar também o fim dos paraísos fiscais, sendo anunciado que o Brasil promulgou no último dia 30 a Convenção sobre Assistência Mútua Administrativa em Matéria Tributária, composta por 102 países membros que permitirão a troca de informações.[57]

           Tendo em vista toda a situação demonstrada quanto a configuração dúplice dos crimes, no caso de evasão de divisas e crime contra o patrimônio fiscal, vale ressaltar que a situação é resolvida com o pagamento do imposto, uma vez que, em determinados casos, não configura-se apenas o crime de natureza tributária.

              O prazo prescricional para os crimes de sonegação fiscal prescreve em 5 (cinco) anos, da mesma forma que ocorre com a omissão de rendimentos na declaração de ajuste anual, o que induz a vantagem da adesão por contribuintes que deixaram de declara os valores até mesmo em décadas, que nem poderá cair na malha fina.

             Em contrassenso, o mesmo não ocorre em demais crimes contra a ordem financeira, destacando-se a prescrição do crime de evasão de divisas, que pode experimentar um interregno de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e dependendo do crime o prazo prescricional poderá ser de 20 (vinte) anos ou nem existir, considerando-se os crimes não cobertos pela anistia.[58]

             A insegurança até então delineada, e a impossibilidade, por exemplo, da norma penal em branco que caracteriza o crime de evasão de divisas que se complementa com as circulares do Banco Central, não poderão retroagir[59] para uma aplicação mais benéfica ao contribuinte, além de configurar-se como um crime continuado.

             O artigo 5º arrola todos os crimes que haverá o perdão, ou a extinção da punibilidade, após a adesão ao programa mediante entrega da declaração dos recursos, bens e direitos sujeitos à regularização, conforme previsto no caput do art. 4o   com o consecutivo pagamento integral do imposto previsto no art. 6o e da multa prevista no art. 8o desta Lei, finalizando no § 1º que os cumprimentos das condições acima referidas antes da decisão criminal extinguirão a punibilidade.[60]

             Pode haver uma situação que restringir-se-á as opções, o que deve ser sopesado a realidade que a não adesão ao RERCT a omissão de recursos no exterior poderá acarretar no adimplemento de multas de até 150% (cento e cinquenta por cento) sobre o valor do tributo, na comprovação de em caso de fraude, simulação e dolo, podendo chegar a 225% (duzentos e vinte e cinco por cento), no caso de ocorrência de indício de fraude, simulação ou dolo em que o contribuinte é intimado e permanece inerte.

                  A multa normalmente aplicada face a omissão de recursos é de 75% (setenta e cinco por cento), que tem como base de cálculo o valor do imposto não recolhido, ainda devendo ser corrigida pela SELIC, a partir do momento que o tributo deveria ser pago até o momento do seu adimplemento. Com a adesão ao programa, a referida multa cai para o patamar de 15% (quinze por cento)[61], devendo ser considerado que haverá a necessidade do pagamento do Imposto de Renda, que obedece a tabela progressiva e podem experimentar uma variação de 15% (quinze por cento)[62] e 27,5% (vinte e sete e meio por cento), podendo aumentar de acordo com o valor.

                     Ainda, observe-se o teor do § 4º do art. 6º ao que atine aplicação da Legislação do Banco Central, uma vez que determina que a regularização de bens e direitos implicarão na remissão dos créditos tributários decorrentes do descumprimento e redução de 100% (cem por cento) das multas de mora de oficio ou isolada e encargos legais desde a ocorrência do fato gerador em 31 de dezembro de 2014, ainda excluindo a multa pela entrega incompleta e intempestiva nas formas definas pelas Circulares do Banco Central do Brasil.[63]

                Outro grande benefício estabelecido pelo § 3º do art. 6º da Lei de adesão do programa é a repatriação de recursos com base no valor da cotação do dólar em 31 de dezembro, que correspondia ao valor de R$ 2,65 (dois reais e sessenta e cinco centavos), que se demonstra muito inferior a cotação atual.[64]

                     Em artigo publicado na Revista Periódica Exame no intuito de exemplificar que pode ser obtida com a lei, fora simulada uma composição comparativa hipotética simulada para o caso de um contribuinte que omitisse um patrimônio na monta de R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) em janeiro de 201[65]:

               Com a adesão do programa – O total de ativos de R$ 1.000,000,00 convertidos em 18/01/2016 corresponderia a US$ 4.036.400,00, e a mesma monta convertida em 31/12/2014 corresponderia a US$ 2.256.100,00, aplicando-se o Imposto de Renda (15%) mais a multa (15%), experimentaria um custo de anistia do valor em R$ 796.830,00.

                     Sem a adesão ao programa – O total de ativos de R$ 1.000,000,00 convertidos em 18/01/2016 corresponderia a US$ 4.036.400,00, com a incidência de Imposto de Renda na monta de 27,5% corresponderia a R$ 1.110.010,00, mais a multa de 75% corresponderia a monta de R$ 832.507,50, acrescido dos juros SELIC desde janeiro de 2011, correspondendo a monta de R$ 1.828.970,05, o valor total da autuação representaria R$ 3.771.487,55. Assim, o resultado final demonstra que o contribuinte ao aderir a repatriação economizou o valor de R$ 2.974.657,55.

                    Nos termos do artigo 4º da Lei, se faz necessário a apresentação de declaração de regularização específica, e para fins de registro, em cópia para o Banco Central, declaração única com a descrição pormenorizada dos bens, recursos e direitos de qualquer natureza que seja titular em 31 de dezembro de 2014, com a respectiva conversão.[66]

               O mesmo dispositivo inova referendando no §11 a isenção de multa em que trata o art. 8º[67] em valor inferior ao montante de R$ 10.000,00 (dez mil reais) por pessoa convertidos em dólar americano.[68]

              O prazo para adesão ao programa iniciou-se em 04 de abril de 2016 e finda em 31 de outubro de 2016, o que tem sido muito criticado[69], de modo que muitos contribuintes ficarão de fora face ao exíguo tempo, principalmente pela dificuldade de diligenciar em outros países para as providências de busca em registros imobiliários e escriturais, o que dependerá muito do país onde o imóvel está localizado.[70]

             A adesão ao programa do Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) corresponde a uma ótima possibilidade, tanto frente a imensurável de economia relativa aos adimplementos dos tributos e multas, como pela conversão da moeda que irá experimentar, que possibilita um repatriamento de bens por um bom valor.

           Entretanto, consoante delineado no presente trabalho, não deve ser ignorados os efeitos[71] decorrentes da exposição para o já anunciado intuito investigatório a ser promovido pela Secretaria da Receita Federal quem vem modificando uma série de parâmetros[72], com a possibilidade de alargar determinados conceitos, como já vislumbrado no presente estudo, acerca de denominações que podem ou não se configurar como um divisor de águas para eventual imputação.

              Por outro lado, o contribuinte deve ter o real e efetivo conhecimento de sua condição, não podendo se abster de prever as possibilidades ao máximo possível, pois apesar da vantagem colocada à disposição, não se deve esquecer a finalidade estatal efetiva, que se distancia consideravelmente do intuito de respaldar a operação, mas sim, de angariar os recursos necessários a sua atual situação financeira.

5 CONCLUSÃO

              Não se pode ignorar os atrasos e as ambiguidades presentes no aparato legislativo que rege a manutenção de bens no exterior por contribuintes enquadrados no conceito de residentes nos Brasil, ou mesmo aqueles em ausência provisória, principalmente pela razão de que a finalidade do Estado não está voltada para o fim conceitual a que se destina o tributo.

              Do contrário, o atraso financeiro e social não estaria instaurado, da mesma forma que a conduta arrecadatória não seria a máxima seguida, e o contribuinte, perdido ou não em meio de um emaranhado legislativo, experimentaria a consciência de que a coisa certa seria feita, pois por outro lado receberia a contrapartida do que lhe é tolhido pelo Estado.

          De qualquer modo, a problemática está colocada e os contornos quanto aos limites da licitude quanto à manutenção dos bens, direitos e ativos devem estar de acordo com o aparato legislativo, e em meio a esta infinda quantidade de incertezas, a única certeza é a responsabilização e o adimplemento do tributo, principalmente para quando não ocorrera o devido planejamento.

             Mostrou-se inquestionável a necessidade de adequação da legislação interna com a legislação internacional, principalmente as convenções e os tratados de bitributação, da mesma forma que os elementos de conexão para o critério espacial devem ser expandidos, restando aptos a proporcionar uma compatibilidade com o contexto fático globalizado.

             A necessidade de proteção do patrimônio é uma afirmativa irretocável, não somente pelas razões de instabilidade da economia, onde a iniciativa privada paga a totalidade das contas e não possui qualquer segurança mínima, mas também pela necessidade do contribuinte em se ver protegido da inescrupulosa conduta arrecadatória e punitiva de um Estado.

              A segurança não vai ainda ser dada pelo Estado, que no intuito de buscar o que lhe está faltando, oferece uma oportunidade para o contribuinte voltar a ter uma boa relação comercial com ele, ou em palavras coloquiais, voltando a ser um bom cliente.

             Neste sentido, a adesão ao programa do Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) instituído pela Lei nº 13.254, de 2016 configura-se sem qualquer sombra de dúvidas uma oportunidade única, pois além de possibilitar uma grande economia quanto ao adimplemento do tributo e das multas reduzidas, consoante já comparado no presente trabalho, experimenta um perdão criminal com extinção de punibilidade acessada apenas com o adimplemento.

           Não bastando, a quantificação do valor dos ativos e bens a serem repatriado percebe uma conversão monetária extremamente vantajosa para os dias atuais em que o real perdeu significativamente a valorização.

             A única ressalva, como muitas vezes reiteradas no presente trabalho, é a exposição dos bens e das diversas situações ao ente tributante, no caso, representado pela SRFB – Secretaria da     Receita Federal do Brasil e a Procuradoria Geral da União, que tomará por base a legislação e os seus respectivos contornos, com o já anunciado ímpeto de investigar qualquer indício.

         Ainda, a problemática toda desenvolvida demonstra que o conhecimento acerca da matéria é algo fundamental, pois como já reiterado, as armadilhas são constantes, não se podendo desconhecer a hierarquia normativa e aplicação para cada caso, inclusive para aqueles com possibilidade de crimes com maior prazo prescricional.

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[1] “As pessoas físicas e as pessoas jurídicas domiciliadas no país serão tributadas pela totalidade de seus rendimentos, seja qual for o local da sua produção, de tal sorte que as normas tributárias internas se aplicam aos fatos cujo elemento de conexão subjetivo (residência) esteja situado no território do país, embora elementos de conexão objetivo (fonte) esteja situado no exterior esteja situado no exterior, podendo ocorrer assim um caso de extraterritorialidade.”. In: XAVIER, Alberto. Direito tributário internacional do Brasil. 8. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 2015. p. 427.

[2] “Até o início dos anos 90, o acesso da população brasileira à aquisição de moeda estrangeira era bastante restrito, circunstância que acabou alimentando o mercado paralelo de câmbio. Como regra, toda transação cambial ocorrem em moeda nacional e sob a supervisão do BACEN.”. In: MASI, Carlo Velho. O crime de evasão de divisas na era a globalização. Porto Alegre: Pradense, 2013. p. 110.

[3]  BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[4]  BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[5]  “Em matéria de imposto de renda, a sistemática das normas de conflitos pressupõe uma distinção básica entre pessoas domiciliadas no exterior e pessoas domiciliadas no país. Por sua vez, obriga a separar dentro destas últimas, as pessoas físicas e as pessoas jurídicas. As pessoas – físicas ou jurídicas – domiciliadas no exterior apenas serão tributadas quanto aos rendimentos de fonte nacional. O que significa que as normas tributárias internas apenas se aplicam aos fatos descritos no conceito-quadro “rendimentos” cujo elemento de conexão (lex loci fontis) esteja situado no território do país. As pessoas físicas e as pessoas jurídicas domiciliadas no país serão tributadas pela totalidade de seus rendimentos, seja qual for o local da sua produção, de tal sorte que as normas tributárias internas se aplicam aos fatos cujo elemento de conexão subjetivo (residência) esteja situado no território do país, embora elementos de conexão objetivo (fonte) esteja situado no exterior esteja situado no exterior, podendo ocorrer assim um caso de extraterritorialidade.”. In: XAVIER, Alberto. Direito tributário internacional do Brasil. 8. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 2015. p. 427.

[6] Art. 2° Considera-se residente no Brasil, a pessoa física: I – que resida no Brasil em caráter permanente;

   II – que se ausente para prestar serviços como assalariada a autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior; III – que ingresse no Brasil: a) com visto permanente, na data da chegada; b) com visto temporário: 1. para trabalhar com vínculo empregatício ou atuar como médico bolsista no âmbito do Programa Mais Médicos de que trata a Medida Provisória nº 621, de 8 de julho de 2013, na data da chegada. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1383, de 07 de agosto de 2013); 2. na data em que complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; 3. na data da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; IV – brasileira que adquiriu a condição de não-residente no Brasil e retorne ao País com ânimo definitivo, na data da chegada; V – que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem apresentar a Comunicação de Saída Definitiva do País, de que trata o art. 11-A, durante os primeiros 12 (doze) meses consecutivos de ausência.  (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1008, de 09 de fevereiro de 2010) Parágrafo único. Para fins do disposto no inciso III, “b” , item 2, do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior. Disponível em: <https:// http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=15079&/>. Acesso em: 11 set. 2016.

[7] Art. 12. A pessoa física ausente no exterior a serviço do Brasil em autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior mantém a condição de residente no Brasil e sujeita-se à apresentação da Declaração de Ajuste Anual de acordo com as mesmas normas aplicáveis às demais pessoas físicas residentes no País, observado o disposto nos arts. 17 e 18. Parágrafo único. Não se enquadra no conceito de ausente no exterior a serviço do Brasil o empregado de empresa pública ou de sociedade de economia mista, quando a serviço específico da empresa no exterior, bem assim o contratado local de representações diplomáticas. Disponível em: <https:// http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=15079&/>. Acesso em: 11 set. 2016.

[8] Art. 3º Considera-se não-residente no Brasil, a pessoa física: I – que não resida no Brasil em caráter permanente e não se enquadre nas hipóteses previstas no art. 2º; II – que se retire em caráter permanente do território nacional, na data da saída, ressalvado o disposto no inciso V do art. 2º; III – que, na condição de não-residente, ingresse no Brasil para prestar serviços como funcionária de órgão de governo estrangeiro situado no País, ressalvado o disposto no inciso IV do art. 2º; IV – que ingresse no Brasil com visto temporário: a) e permaneça até 183 dias, consecutivos ou não, em um período de até doze meses; b) até o dia anterior ao da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; V – que se ausente do Brasil em caráter temporário, a partir do dia seguinte àquele em que complete doze meses consecutivos de ausência. § 1° Para fins do disposto no inciso IV, ” a” , do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior. § 2º A pessoa física não-residente que receba rendimentos de fonte situada no Brasil deve comunicar à fonte pagadora tal condição, por escrito, para que seja feita a retenção do imposto de renda, observado o disposto nos arts. 35 a 45.

[9] Art. 36. Os rendimentos do trabalho, com ou sem vínculo empregatício, e os da prestação de serviços, pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a não-residente sujeitam-se à incidência do imposto na fonte à alíquota de 25%, ressalvado o disposto no art. 37. (…) Art. 41. Os rendimentos recebidos de fontes situadas no Brasil, por não-residente, relativos a pagamento, crédito, emprego, entrega ou remessa para o exterior de despesas relacionadas com pesquisa de mercado para produtos brasileiros de exportação, bem assim aquelas decorrentes de participação em exposições, feiras e eventos semelhantes, inclusive aluguéis e arrendamentos de estandes e locais de exposição, vinculadas à promoção de produtos brasileiros, e de despesas com propaganda realizadas no âmbito desses eventos, sujeitam-se à incidência do imposto na fonte à alíquota zero. Parágrafo único. Os rendimentos mencionados no caput recebidos por residente em país com tributação favorecida sujeitam-se à incidência do imposto na fonte à alíquota de 25%. Disponível em: <https:// http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=15079&/>. Acesso em: 11 set. 2016.

[10] Art. 22. Efetuar operação de câmbio não autorizada, com o fim de promover evasão de divisas do País: Pena Reclusão, de 2 (dois) a 6 (seis) anos, e multa. Parágrafo único. Incorre na mesma pena quem, a qualquer título, promove, sem autorização legal, a saída de moeda ou divisa para o exterior, ou nele mantiver depósitos não declarados à repartição federal competente. In: BRASIL. Lei nº 7.492, de 16 de junho de 1986. Define os crimes contra o sistema financeiro nacional, e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7492.htm>. Acesso em: 4 set. 2016.

[11] BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[12]  YAZBEK, Priscila. Seu dinheiro: lei de repatriação pode te levar a economizar milhões. 19 jan. 2016. Disponível em: <http://exame.abril.com.br/seu-dinheiro/noticias/lei-de-repatriacao-pode-te-levar-a-economizar-milhoes>. Acesso em: 4 set. 2016.

[13]  “Apesar de a lei ser mal elaborada e confusa, considero que os contribuintes enquadrados nas hipóteses de repatriação devem acatar a proposta governamental, pois, a partir de 2018, segundo acordo internacional, não haverá mais sigilo possível no sistema financeiro mundial, razão que levou, em outros países, à adesão às repatriações, com base em leis muito mais claras e adequadas.”. In: MARTINS, Ives Granda da Silva. Lei de repatriação é estímulo para a sonegação? Não. Disponível em: <http://www1.folha.uol.com.br/opiniao/2016/08/1802505-lei-de-repatriacao-de-recursos-e-estimulo-para-a-sonegacao-nao.shtml>. Acesso em: 4 set. 2016. Documento eletrônico não paginado.

[14]  MORTARI, Marcos. Com US$ 600 bilhões sonegados no exterior, repatriação é chave para ajuste fiscal no Brasil. Disponível em: <http://www.infomoney.com.br/mercados/politica/noticia/4366414/com-600-bilhoes-sonegados-exterior-repatriacao-chave-para-ajuste-fiscal>. Acesso em: 4 set. 2016.

[15]  A sigla OCDE significa Organização de Cooperação e de Desenvolvimento Económico. É uma organização internacional, composta por 34 países e com sede em Paris, França. A OCDE tem por objetivo promover políticas que visem o desenvolvimento econômico e o bem-estar social de pessoas por todo o mundo. O combate à corrupção e à evasão fiscal faz parte da agenda da OCDE tendo já conseguido resultados otimistas em alguns países. Em 2011, a OCDE completou 50 anos e está entre as metas de trabalho o apoio aos governantes no sentido de recuperarem a confiança nos mercados e o restabelecimento de políticas saudáveis para um crescimento econômico sustentável no futuro. In: SIGNIFICADO de OCDE. O que é OCDE: a sigla OCDE significa Organização de Cooperação e de Desenvolvimento Económico. Disponível em: <https://www.significados.com.br/ocde/>. Acesso em: 10 set. 2016.

[16] “O Brasil é o país com a maior carga tributária em toda América Latina e Caribe. Estudo da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) revela que brasileiros pagam o equivalente a 33,4% do tamanho da economia em taxas e impostos. Proporcionalmente, o montante é mais de 50% superior à média da região. Apesar de liderar a incidência de impostos, a cobrança é desigual. Enquanto o Brasil está no grupo dos que têm menos impostos sobre a renda e lucro, é um dos que mais cobram sobre a seguridade social. Um novo estudo sobre estatísticas tributárias confirma a percepção dos brasileiros de que a carga tributária é elevada. Em 2014, brasileiros desembolsaram o equivalente a um terço do Produto Interno Bruto (PIB) para pagar impostos, taxas e contribuições. (…) Desigualdade. Apesar de proporcionalmente o Brasil arrecadar o maior montante em impostos na região, a carga tributária brasileira é desigual entre as diferentes atividades da economia. Entre os grandes, o Brasil é o segundo país que menos obtém arrecadação com a renda e o lucro. Em 2014, 20,7% da arrecadação brasileira veio por essa fonte, à frente apenas da Argentina (18,9%). Na média da região, a renda e lucro geram 27,8% dos impostos e a proporção chega a 33,8% na OCDE. Enquanto obtém proporcionalmente menos com a renda e lucro, o Brasil é o grande que mais arrecada com contribuições sobre a seguridade social. Por essa fonte, o governo brasileiro consegue 26,2% da arrecadação, bem acima da média de 16,9% da região ou os 11% do Peru. A OCDE explica que países como o Brasil, Paraguai e Uruguai têm elevada arrecadação com taxas sobre a seguridade social por terem grandes sistemas públicos de Previdência Social. “Em países como a Colômbia e Peru, onde os programas públicos e privados competem, as contribuições representam níveis entre 11% e 13% (menos da metade do Brasil)”, cita o documento. Ainda segundo o estudo, a arrecadação sobre a venda de mercadorias e serviços foi responsável por 41,7% dos impostos obtidos pelo Brasil. A participação é menor que a média da América Latina e Caribe que ficou em 48,5%.”. In: NAKAGAWA, Fernando. Economia: Brasil tem maior carga tributária da América Latina. 16 mar. 2016. Acesso em: 5 set. 2016. Disponível em: <http://exame.abril.com.br/economia/noticias/brasil-tem-maior-carga-tributaria-da-america-latina>. Acesso em: 4 set. 2016. Documento eletrônico não paginado.

[17]  MARTINS, Ives Granda da Silva. Lei de repatriação é estímulo para a sonegação? Não. Disponível em: <http://www1.folha.uol.com.br/opiniao/2016/08/1802505-lei-de-repatriacao-de-recursos-e-estimulo-para-a-sonegacao-nao.shtml>. Acesso em: 4 set. 2016. Documento eletrônico não paginado.

[18]  Trata-se, em suma, de evitar a aplicação de certa norma ou conjunto de normas através de atos ou conjunto de atos que visem impedir a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária em certa ordem jurídica (menos favorável) ou produzam a ocorrência desse fato noutra ordem jurídica (mais favorável). […] O fenômeno da elisão fiscal internacional assenta, assim, num duplo pressuposto: a existência de dois ou mais ordenamentos tributários, dos quais um ou mais se apresentam, em face de uma dada situação concreta, como mais que o outro,  ou outros; a faculdade de opção ou escolha voluntária pelo contribuinte do ordenamento pátrio aplicável, pela influência voluntária na produção do fato ou fatos geradores em termos de atrais a respectiva aplicação. In: XAVIER, Alberto. Direito tributário internacional do Brasil. 8. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 2015. p. 271.

[19]   XAVIER, Alberto. Direito tributário internacional do Brasil. 8. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 2015. p. 271.

[20]  “As modalidades de elisão fiscal internacional podem classificar-se em função da natureza do elemento de conexão utilizado: a elisão fiscal é subjetiva se opera através de um elemento de conexão objetivo, como o local onde se situa a fonte de produção ou de pagamento de um rendimento, designadamente ao local de exercício da atividade, ou o local de instalação de um estabelecimento permanente.”. In: Ibid., p. 272.

[21]  Art. 25. Como parte integrante da declaração de rendimentos, a pessoa física apresentará relação pormenorizada dos bens imóveis e móveis e direitos que, no País ou no exterior, constituam o seu patrimônio e o de seus dependentes, em 31 de dezembro do ano-calendário, bem como os bens e direitos adquiridos e alienados no mesmo ano. § 1º Devem ser declarados: I – os bens imóveis, os veículos automotores, as embarcações e as aeronaves, independentemente do valor de aquisição; II – os demais bens móveis, tais como antigüidades, obras de arte, objetos de uso pessoal e utensílios, adquiridos a partir do ano-calendário de 1996, cujo valor de aquisição unitário seja igual ou superior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais); III – os saldos de aplicações financeiras e de conta corrente bancária cujo valor individual, em 31 de dezembro do ano-calendário, exceda a R$ 140,00 (cento e quarenta reais); IV – os investimentos em participações societárias, em ações negociadas ou não em bolsa de valores e em ouro, ativo-financeiro, adquiridos a partir do ano-calendário de 1996, cujo valor de aquisição unitário seja igual ou superior a R$ 1.000,00 (um mil reais). § 2º Os bens serão declarados discriminadamente pelos valores de aquisição em Reais, constantes dos respectivos instrumentos de transferência de propriedade ou da nota fiscal. § 3º Os bens existentes no exterior devem ser declarados pelos valores de aquisição constantes dos respectivos instrumentos de transferência de propriedade, segundo a moeda do país em que estiverem situados, convertidos em Reais pela cotação cambial de venda do dia da transmissão da propriedade. § 4o  Os depósitos mantidos em instituições financeiras no exterior devem ser relacionados na declaração de bens, a partir do ano-calendário de 1999, pelo valor do saldo desses depósitos em moeda estrangeira convertido em reais pela cotação cambial de compra em 31 de dezembro, sendo isento o acréscimo patrimonial decorrente da variação cambial.  § 5º Na declaração de bens e direitos, também deverão ser consignados os ônus reais e obrigações da pessoa física e de seus dependentes, em 31 de dezembro do ano-calendário, cujo valor seja superior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais). § 6º O disposto nos incisos II e IV do § 1º poderá ser observado na declaração de bens referente ao ano-calendário de 1995, com relação aos bens móveis e aos investimentos adquiridos anteriormente a 1996. In: BRASIL. Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9250.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[22]  BRASIL. Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9250.htm>. Acesso em: 11 set. 2016. Art. 25.

[23]  BRASIL. Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9250.htm>. Acesso em: 11 set. 2016. Art. 25.

[24]  Art. 798. Como parte integrante da declaração de rendimentos, a pessoa física apresentará relação pormenorizada dos bens imóveis e móveis e direitos que, no País ou no exterior, constituam o seu patrimônio e o de seus dependentes, em 31 de dezembro do anocalendário, bem como os bens e direitos adquiridos e alienados no mesmo ano. § 1º Devem ser declarados: (…) III os  saldos de aplicações financeiras e de conta corrente bancária cujo valor individual, em 31 de dezembro do anocalendário, exceda a cento e quarenta reais; (…). Art. 804. Os saldos dos depósitos em moeda estrangeira, mantidos em bancos no exterior, devem ser relacionados com a indicação da quantidade da referida moeda, convertidos em Reais com base na taxa de câmbio informada pelo Banco Central do Brasil para compra, em vigor na data de cada depósitos. In: BRASIL. Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999. Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[25]   Art. 24.  O ganho de capital decorrente da alienação de bens ou direitos e da liquidação ou resgate de aplicações financeiras, de propriedade de pessoa física, adquiridos, a qualquer título, em moeda estrangeira, será apurado de conformidade com o disposto neste artigo, mantidas as demais normas da legislação em vigor. § 1o  O disposto neste artigo alcança, inclusive, a moeda estrangeira mantida em espécie. § 2o  Na hipótese de alienação de moeda estrangeira mantida em espécie, o imposto será apurado na declaração de ajuste. § 3o  A base de cálculo do imposto será a diferença positiva, em Reais, entre o valor de alienação, liquidação ou resgate e o custo de aquisição do bem ou direito, da moeda estrangeira mantida em espécie ou valor original da aplicação financeira. § 4o  Para os fins do disposto neste artigo, o valor de alienação, liquidação ou resgate, quando expresso em moeda estrangeira, corresponderá à sua quantidade convertida em dólar dos Estados Unidos e, em seguida, para Reais, mediante a utilização do valor do dólar para compra, divulgado pelo Banco Central do Brasil para a data da alienação, liquidação ou resgate ou, no caso de operação a prazo ou a prestação, na data do recebimento de cada parcela.  § 5o  Na hipótese de aquisição ou aplicação, por residente no País, com rendimentos auferidos originariamente em moeda estrangeira, a base de cálculo do imposto será a diferença positiva, em dólares dos Estados Unidos, entre o valor de alienação, liquidação ou resgate e o custo de aquisição do bem ou do direito, convertida para Reais mediante a utilização do valor do dólar para compra, divulgado pelo Banco Central do Brasil para a data da alienação, liquidação ou resgate, ou, no caso de operação a prazo ou a prestação, na data do recebimento de cada parcela.§ 6o  Não incide o imposto de renda sobre o ganho auferido na alienação, liquidação ou resgate: I – de bens localizados no exterior ou representativos de direitos no exterior, bem assim de aplicações financeiras, adquiridos, a qualquer título, na condição de não-residente; II – de moeda estrangeira mantida em espécie, cujo total de alienações, no ano-calendário, seja igual ou inferior ao equivalente a cinco mil dólares norte-americanos. § 7o  Para efeito de apuração do ganho de capital de que trata este artigo, poderão ser utilizadas cotações médias do dólar, na forma estabelecida pela Secretaria da Receita Federal.

[26]   BRASIL. Instrução normativa SRF nº 209, de 27 de setembro de 2002. Regulamenta a incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep em conformidade com as disposições da Medida Provisória nº 66, de 2002. Diário Oficial da União, 1 out. 2002, seção, p. 20. Disponível em: <http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&idAto=15082>. Acesso em: 11 set. 2016.

[27]  Art. 16. Os demais rendimentos recebidos de fontes situadas no exterior por residente no Brasil, transferidos ou não para o País, estão sujeitos à tributação sob a forma de recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), no mês do recebimento, e na Declaração de Ajuste Anual. § 1º O imposto de renda pago em país com o qual o Brasil tenha firmado acordo, tratado ou convenção internacional prevendo a compensação, ou naquele em que haja reciprocidade de tratamento, pode ser considerado como redução do imposto devido no Brasil, desde que não seja compensado ou restituído no exterior.§ 2º Os rendimentos em moeda estrangeira e o imposto pago no exterior são convertidos em dólares dos Estados Unidos da América, pelo valor fixado pela autoridade monetária do país de origem dos rendimentos para a data do recebimento e, em seguida, em reais pela cotação do dólar fixada, para compra, pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do recebimento do rendimento. § 3º Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, quando não utilizados para fins de retenção na fonte, podem ser deduzidos, observados os limites e condições fixados na legislação pertinente:

      I – as importâncias pagas em dinheiro a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais; II – o valor de R$ 106,00 (cento e seis reais) por dependente; III – as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte e desde que destinadas a seu próprio benefício; IV – as despesas escrituradas em livro Caixa. § 4º As deduções referentes aos pagamentos efetuados em moeda estrangeira são convertidas em dólares dos Estados Unidos da América, pelo valor fixado pela autoridade monetária do país no qual as despesas foram realizadas para a data do pagamento e, em seguida, em reais pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento. § 5º O imposto relativo ao carnê-leão deve ser calculado mediante utilização da tabela progressiva mensal vigente no mês do recebimento do rendimento e recolhido até o último dia útil do mês subseqüente ao do recebimento do rendimento. § 6º O imposto pago no país de origem dos rendimentos pode ser compensado no mês do pagamento com o imposto relativo ao carnê-leão e com o apurado na Declaração de Ajuste Anual, até o valor correspondente à diferença entre o imposto calculado com a inclusão dos rendimentos de fontes no exterior e o imposto calculado sem a inclusão desses rendimentos, observado o disposto no § 1º deste artigo e no art. 1º, caput e § 2º. § 7º Se o pagamento do imposto de que trata o § 1º ocorrer em ano-calendário posterior ao do recebimento do rendimento, a pessoa física pode compensá-lo com o imposto relativo ao carnê-leão do mês do seu efetivo pagamento e com o apurado na Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário do pagamento do imposto, observado o limite de compensação de que trata o § 6º relativamente à Declaração de Ajuste Anual do ano-calendário do recebimento do rendimento. § 8° Caso o imposto pago no exterior seja maior do que o imposto relativo ao carnê-leão no mês do pagamento, a diferença pode ser compensada nos meses subseqüentes até dezembro do ano-calendário e na Declaração de Ajuste Anual, observado o limite de que trata o § 6º. § 9º Na determinação da base de cálculo na Declaração de Ajuste Anual podem ser deduzidos, observados os limites e condições fixados na legislação pertinente: I – as importâncias pagas em dinheiro a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais; II – o valor de R$ 1.272,00 (mil, duzentos e setenta e dois reais) por dependente; III – as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte e desde que destinadas a seu próprio benefício; IV – as contribuições para as entidades de previdência privada domiciliadas no Brasil, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social e para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual (Fapi), cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte e desde que destinadas a seu próprio benefício bem assim de seus dependentes; V – as despesas médicas e as despesas com instrução, próprias e dos dependentes; VI – as despesas escrituradas em livro Caixa. § 10. Outros rendimentos recebidos de fontes situadas no Brasil ou no exterior pelas pessoas físicas de que trata este artigo devem ser declarados segundo as mesmas normas aplicáveis às demais pessoas físicas residentes no Brasil. § 11. A dedução a que se refere o inciso IV do § 9º é limitada a doze por cento do total dos rendimentos tributáveis computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração. § 12. As despesas médicas e com instrução de alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, podem ser deduzidas a tais títulos na determinação da base de cálculo do imposto na declaração do alimentante, observados os limites e condições fixados na legislação pertinente. § 13. As deduções referentes a pagamentos efetuados em moeda estrangeira são convertidas em dólares dos Estados Unidos da América, pelo valor fixado pela autoridade monetária do país no qual as despesas foram realizadas para a data do pagamento e, em seguida, em reais pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento. § 14. A Declaração de Ajuste Anual deve ser transmitida pela Internet ou apresentada, em mídia removível, nas agências bancárias autorizadas, até o último dia útil do mês de abril do ano-calendário subsequente ao do recebimento dos rendimentos.  (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1150, de 29 de abril de 2011) § 15. O saldo do imposto apurado na declaração deve ser recolhido de acordo com as normas aplicáveis às demais pessoas físicas residentes no Brasil. § 16. Para fins do disposto neste artigo, ao pleitear a restituição de imposto por meio da declaração, o sujeito passivo deve indicar o banco, a agência e o número da conta-corrente ou de poupança de sua titularidade em que pretende seja efetuado o crédito. In: BRASIL. Instrução normativa SRF nº 209, de 27 de setembro de 2002. Regulamenta a incidência não-cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep em conformidade com as disposições da Medida Provisória nº 66, de 2002. Diário Oficial da União, 1 out. 2002, seção, p. 20. Disponível em: <http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&idAto=15082>. Acesso em: 11 set. 2016.

[28]   PESSOAS FÍSICAS DOMICILIADAS OU RESIDENTES NO BRASIL Art. 2º As pessoas físicas domiciliadas ou residentes no Brasil, titulares de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, inclusive rendimentos e ganhos de capital, são contribuintes do imposto de renda, sem distinção da nacionalidade, sexo, idade, estado civil ou profissão (Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, art. 1º, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 43, e Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, art. 4º). § 1º  São também contribuintes as pessoas físicas que perceberem rendimentos de bens de que tenham a posse como se lhes pertencessem, de acordo com a legislação em vigor (Decreto-Lei nº 5.844, de 23 de setembro de 1943, art. 1º, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 45).§ 2º  O imposto será devido à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido no art. 85 (Lei nº 8.134, de 27 de dezembro de 1990, art. 2º).

[29] PESSOAS FÍSICAS DOMICILIADAS OU RESIDENTES NO EXTERIOR Art. 3º  A renda e os proventos de qualquer natureza percebidos no País por residentes ou domiciliados no exterior ou a eles equiparados, conforme o disposto nos arts. 22, § 1º, e 682, estão sujeitos ao imposto de acordo com as disposições do Livro III (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 97, e Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, art. 3º, § 4º).

[30] Transferência de Residência para o Exterior Art. 16.  Os residentes ou domiciliados no Brasil que se retirarem em caráter definitivo do território nacional no curso de um ano-calendário, além da declaração correspondente aos rendimentos do ano-calendário anterior, ficam sujeitos à apresentação imediata da declaração de saída definitiva do País correspondente aos rendimentos e ganhos de capital percebidos no período de 1º de janeiro até a data em que for requerida a certidão de quitação de tributos federais para os fins previstos no art. 879, I, observado o disposto no art. 855 (Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958, art. 17). § 1º  O imposto de renda devido será calculado mediante a utilização dos valores da tabela progressiva anual (art. 86), calculados proporcionalmente ao número de meses do período abrangido pela tributação no ano-calendário (Lei nº 9.250, de 1995, art. 15). § 2º  Os rendimentos e ganhos de capital percebidos após o requerimento de certidão negativa para saída definitiva do País ficarão sujeitos à tributação exclusiva na fonte ou definitiva, na forma deste Livro, e, quando couber, na prevista no Livro III (Lei nº 3.470, de 1958, art. 17, § 3º, Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, art. 78, incisos I a III, e Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 18). § 3º  As pessoas físicas que se ausentarem do País sem requerer a certidão negativa para saída definitiva do País terão seus rendimentos tributados como residentes no Brasil, durante os primeiros doze meses de ausência, observado o disposto no § 1º, e, a partir do décimo terceiro mês, na forma dos arts. 682 e684 (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 97, alínea “b”, e Lei nº 3.470, de 1958, art. 17). Ausentes no Exterior a Serviço do País Art. 17. As pessoas físicas domiciliadas no Brasil, ausentes no exterior a serviço do País, que recebam rendimentos do trabalho assalariado, em moeda estrangeira, de autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior, estão sujeitas à tributação na forma prevista nos arts. 44, parágrafo único, e627 (Lei nº 9.250, de 1995, art. 5º). Seção VIII Transferência de Residência para o Brasil Portadores de Visto Permanente Art. 18. As pessoas físicas portadoras de visto permanente que, no curso do ano-calendário, transferirem residência para o território nacional e, nesse mesmo ano, iniciarem a percepção de rendimentos tributáveis de acordo com a legislação em vigor, estão sujeitas ao imposto, como residentes ou domiciliadas no País em relação aos fatos geradores ocorridos a partir da data de sua chegada, observado o disposto no § 2º do art. 2º (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 61, e Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, art. 12). Parágrafo único.  Serão declarados os rendimentos e ganhos de capital percebidos entre a data da chegada e o último dia do ano-calendário (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 61, parágrafo único). Portadores de Visto Temporário Art. 19. Sujeitar-se-á à tributação pelo imposto de renda, como residente, a pessoa física proveniente do exterior que ingressar no Brasil, com visto temporário (Lei nº 9.718, de 1998, art. 12): I – para trabalhar, com vínculo empregatício, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir da data de sua chegada; II – por qualquer outro motivo, e aqui permanecer por período superior a cento e oitenta e três dias, consecutivos ou não, contado, dentro de um intervalo de doze meses, da data de qualquer chegada, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir do dia subseqüente àquele em que se completar referido período de permanência. § 1º  Os rendimentos percebidos no território nacional, pelas pessoas de que trata o inciso II, serão tributados na forma do art. 682 durante o período anterior àquele em que se completar o período de permanência no Brasil, apurado segundo o referido dispositivo, ou até a data em que o visto temporário for transformado em permanente, se este fato ocorrer antes daquele. § 2º  Os rendimentos de aplicações financeiras e os ganhos de capital, recebidos pelas pessoas mencionadas neste artigo, desde o momento de sua chegada ao País, serão tributados como os dos residentes no Brasil (Lei nº 8.981, de 1995, art. 78, incisos I a III, e Lei nº 9.249, de 1995, art. 18). § 3º  No caso do § 1º, a declaração de rendimentos (art. 86) compreenderá os rendimentos percebidos a partir do primeiro dia subseqüente àquele em que se completar o período de permanência a que se refere o inciso II, ou ao da data do visto permanente, se anterior, e o último dia do ano-calendário. Transferência e Retorno no Mesmo Ano-calendário Art. 20. As pessoas que, no curso de um ano-calendário, transferirem residência para o Brasil (art. 18) e, nesse mesmo ano-calendário, deixarem o território nacional, em caráter definitivo, estarão sujeitas à tributação em conformidade com o disposto no art. 16.

[31]  VITA, Jonathan Barros. Teoria geral do direito: direito internacional e direito tributário. São Paulo: Quartier Latin, 2011. p. 281-283.

[32]  Ibid., p. 285.

[33]  MOREIRA FILHO, Aristóteles. O princípio da territorialidade no direito internacional tributário. 2007. 199 f. Dissertação (Mestrado em Direito) – Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, São Paulo, 2007.

[34] VITA, Jonathan Barros. Teoria geral do direito: direito internacional e direito tributário. São Paulo: Quartier Latin, 2011. p. 287.

[35] No caso das pessoas físicas, o dispositivo equivalente a este está contido no artigo 55, VII do RIR: Art. 55. São também tributáveis  (Lei nº 4.506, de 1964, art. 26, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, e Lei nº 9.430, de 1996, arts. 24, § 2º, inciso IV, e 70, § 3º, incisoI). In: BRASIL. Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9250.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[36]   VITA, Jonathan Barros. Op. cit., p. 293.

[37]   BRASIL. Lei nº 7.492, de 16 de junho de 1986. Define os crimes contra o sistema financeiro nacional, e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7492.htm>. Acesso em: 4 set. 2016. Art. 22.

[38]   TÓRTIMA, José Carlos. Crimes contra o sistema financeiro nacional: uma contribuição ao estudo da lei nº 7.492/86. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2000. p. 135.

[39]  MASI, Carlo Velho. O crime de evasão de divisas na era a globalização. Porto Alegre: Pradense, 2013. p. 88.

[40] DUARTE, Maria Carolina de Almeida. Crimes contra o sistema financeiro nacional: uma abordagem interdisciplinar. Rio de Janeiro: Iumen Juris, 2003. p. 108.

[41]   PIMENTEL, Manoel Pedro. Crimes contra o sistema financeiro nacional. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1987. p. 157.

[42]  PRADO, Luiz Régis. Direito penal econômico: ordem econômica, relações de consumo, sistema financeiro, ordem tributária, sistema previdenciário. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2004. p. 239.

[43]  TÓRTIMA, José Carlos. Crimes contra o sistema financeiro nacional: uma contribuição ao estudo da lei nº 7.492/86. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2000. p. 135.

[44] PENAL. PROCESSUAL PENAL. CRIME CONTRA O SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL. MANUTENÇÃO DE COTAS DE FUNDOS DE INVESTIMENTO NO EXTERIOR SEM DECLARAÇÃO ÀS AUTORIDADES COMPETENTES. CONDUTA, EM TESE, SUBSUMÍVEL AO TIPO PENAL DO ART. 22, PARÁGRAFO ÚNICO, PARTE FINAL, DA LEI 7.492/86. PRESCRIÇÃO VIRTUAL OU ANTECIPADA. IMPOSSIBILIDADE. PATENTE O INTERESSE DE AGIR POR PARTE DA ACUSAÇÃO. RECURSO DO MPF PROVIDO. DENÚNCIA RECEBIDA. 1- Segundo se extrai da denúncia, em 21.07.1997, o Recorrido subscreveu cotas do OPPORTUNITY FUND, sediado nas Ilhas Cayman, no valor de US$ 180.900,00, resgatando em 23.10.2003, a quantia de US$ 175.852,05. Consta da denúncia, ademais, que, de acordo com informações encaminhadas pela Receita Federal e pelo Banco Central, não constariam declarações de capitais brasileiros no exterior, no período de 1997 a 2003, em nome do Recorrido. 2- Conforme entendimento da doutrina e da jurisprudência, o tão só fato de o Recorrido não ter declarado as cotas do OPPORTUNITY FUND à Receita Federal já configuraria, em tese, o crime de evasão de divisas. 3- Por sua vez, não é pacífico o entendimento de que as cotas do OPPORTUNITY FUND não poderiam ser consideradas equivalentes à manutenção de depósitos no exterior, haja vista que esse E. Tribunal, nos autos da Apelação Criminal nº 0008025-20.2007.403.6181, manteve a condenação pelo crime de evasão de divisas justamente pelo fato de o réu naqueles autos ter mantido dinheiro aplicado em fundos no exterior não declarados às autoridades competentes. 4- Finalmente, também a alegada falta justa causa para a ação penal diante da iminência da prescrição pela pena máxima abstratamente cominada ao delito não constitui óbice ao recebimento da denúncia, eis que o ordenamento jurídico pátrio repudia a denominada prescrição virtual ou prescrição antecipada. Outra, aliás, não é a conclusão que se depreende da Súmula nº 438 do Superior Tribunal de Justiça. 5- Recurso do MPF provido. Denúncia recebida. (TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 3ª REGIÃO PUBLICAÇÕES JUDICIAIS I – TRF SUBSECRETARIA DA 5ª TURMA Boletim de Acordão Nro 13158/2015 00009 RECURSO EM SENTIDO ESTRITO Nº 0011557-31.2009.4.03.6181/SP 2009.61.81.011557-1/SP São Paulo, 23 de março de 2015).

[45] TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 3ª REGIÃO PUBLICAÇÕES JUDICIAIS I – TRF SUBSECRETARIA DA 5ª TURMA Boletim de Acordão Nro 13158/2015 00009 RECURSO EM SENTIDO ESTRITO Nº 0011557-31.2009.4.03.6181/SP 2009.61.81.011557-1/SP São Paulo, 23 de março de 2015).

[46]   MASI, Carlo Velho. Fiscalização de finanças: omitir da receita dinheiro no exterior não consiste em evasão de divisas. 26 abr. 2015. Disponível em: <http://www.conjur.com.br/2015-abr-26/carlo-velho-masi-omitir-receita-dinheiro-exterior-nao-evasao-divisas>. Acesso em: 4 set. 2016. Documento eletrônico não paginado.

[47]   BRASIL. Lei nº 7.492, de 16 de junho de 1986. Define os crimes contra o sistema financeiro nacional, e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L7492.htm>. Acesso em: 4 set. 2016. Art. 22.

[48] BRASIL. Medida provisória n° 2.224, de 4 de setembro de 2001. Estabelece multa relativa a informações sobre capitais brasileiros no exterior e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/mpv/2224.htm>. Acesso em: 11 set. 2016. Art. 1º.

[49]   SCHMIDT, Andrei Zenkner; FELDENS, Luciano. O crime de evasão de divisas: a tutela penal do sistema financeiro nacional na perspectiva da política cambial brasileira. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2006. p.78.

[50]   MASI, Carlo Velho. O crime de evasão de divisas na era a globalização. Porto Alegre: Pradense, 2013. p. 120.

[51]   SCHMIDT, Andrei Zenkner; FELDENS, Luciano. O crime de evasão de divisas: a tutela penal do sistema financeiro nacional na perspectiva da política cambial brasileira. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2006.

[52]  Ibid., p. 120.

[53]   BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[54]  MARTINS, Ives Granda da Silva. Lei de repatriação é estímulo para a sonegação? Não. Disponível em: <http://www1.folha.uol.com.br/opiniao/2016/08/1802505-lei-de-repatriacao-de-recursos-e-estimulo-para-a-sonegacao-nao.shtml>. Acesso em: 4 set. 2016.

[55]  COSTA, Machado da. Receita permite que contribuinte pague encargos após repatriação. 29 jul. 2016. Disponível em: <http://www1.folha.uol.com.br/mercado/2016/07/1796804-receita-permite-que-contribuinte-pague-encargos-apos-repatriacao.shtml>. Acesso em: 11 set. 2016.

[56] Art. 1o. É instituído o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT), para declaração voluntária de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados com omissão ou incorreção em relação a dados essenciais, remetidos ou mantidos no exterior, ou repatriados por residentes ou domiciliados no País, conforme a legislação cambial ou tributária, nos termos e condições desta Lei. § 1o  O RERCT aplica-se aos residentes ou domiciliados no País em 31 de dezembro de 2014 que tenham sido ou ainda sejam proprietários ou titulares de ativos, bens ou direitos em períodos anteriores a 31 de dezembro de 2014, ainda que, nessa data, não possuam saldo de recursos ou título de propriedade de bens e direitos. § 2o  Os efeitos desta Lei serão aplicados aos titulares de direito ou de fato que, voluntariamente, declararem ou retificarem a declaração incorreta referente a recursos, bens ou direitos, acompanhados de documentos e informações sobre sua identificação, titularidade ou destinação. § 3o  O RERCT aplica-se também aos não residentes no momento da publicação desta Lei, desde que residentes ou domiciliados no País conforme a legislação tributária em 31 de dezembro de 2014. § 4o  Os efeitos desta Lei serão aplicados também ao espólio cuja sucessão esteja aberta em 31 de dezembro de 2014. § 5o  Esta Lei não se aplica aos sujeitos que tiverem sido condenados em ação penal: I – (VETADO); e II – cujo objeto seja um dos crimes listados no § 1o do art. 5o, ainda que se refira aos recursos, bens ou direitos a serem regularizados pelo RERCT. In: BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016. Art. 1º.

[57]  “De acordo com os especialistas, o fim dos paraísos fiscais é certo, e o cerco aos sonegadores está prestes a se fechar. O Brasil, por exemplo, promulgou no último dia 30 a Convenção sobre Assistência Mútua Administrativa em Matéria Tributária, que tem 102 países membros e permitirá o intercâmbio automático de informações bancárias. Por isso, a adesão à anistia seria uma oportunidade caída do céu. Salusse afirma que não funcionam as soluções que costumam ser aventadas por alguns clientes para se livrar da punição, como mudar de país ou simplesmente retificar declarações de IR de anos passados.”. In: SETTI, Rennan. Lei de repatriação é oportunidade única, dizem especialistas: prazo termina em 31 de outubro: obtenção de documentos, como os de imóveis, pode ser demorada. 12 set. 2016. Disponível em: <http://oglobo.globo.com/economia/lei-de-repatriacao-oportunidade-unica-dizem-especialistas-20092145#ixzz4K6C1eNo9>. Acesso em: 12 set. 2016. Documento eletrônico não paginado.

[58]  Salusse lembra de outros detalhes que precisam ser observados. Um deles é o fato de não serem cobertos pela anistia crimes como apropriação indébita, descaminho (importação por meio de declaração falsa) e caixa dois de instituição financeira (crime do colarinho branco). In: SETTI, Rennan. Lei de repatriação é oportunidade única, dizem especialistas: prazo termina em 31 de outubro: obtenção de documentos, como os de imóveis, pode ser demorada. 12 set. 2016. Disponível em: <http://oglobo.globo.com/economia/lei-de-repatriacao-oportunidade-unica-dizem-especialistas-20092145#ixzz4K6C1eNo9>. Acesso em: 12 set. 2016.

[59] PENAL E PROCESSUAL PENAL. CARTA ROGATÓRIA. DESNECESSIDADE. CRIME CONTRA O SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL. EVASÃO DE DIVISAS. MANUTENÇÃO DE DEPÓSITOS NÃO-DECLARADOS NO EXTERIOR. DOSIMETRIA DAS PENAS. ATENUANTE. 1. É desnecessário expedir cartas rogatórias para colher depoimentos de testigos quando a defesa não demonstra a essencialidade desta diligência. 2. Muito embora esta Turma tenha se manifestado acerca da necessidade de verificação do saldo bancário em 31 de dezembro para a caracterização da segunda espécie delitiva do parágrafo único do artigo 22 da Lei 7.492/86 (HC 2006.04.01.013111-0/PR, Rel. Des. Federal Luiz Fernando W. Penteado, DJU de 23/08/2006), também ficou assentado neste Colegiado (ACR nº 2000.71.00.021894-0, Des. Federal Paulo Afonso Brum Vaz, por unanimidade, D.E. 17/05/2007) que compete aos réus a comprovação da posição dos ativos em depósito por nacional no exterior nessa data, uma vez que é defeso imputar à acusação a comprovação de excludente da antijuridicidade. 3. Até o advento da Circular do Banco Central nº 3.071/2001, havia discussão acerca da autoridade destinatária da declaração, mas não quanto ao montante a ser declarado. Somente com a reformulação da política cambial é que o Banco Central passou a dispensar dados sobre depósitos mantidos no exterior a partir de determinados valores (2001: R$ 200.000,00; 2002: R$ 300.000,00, e, desde 2003, US$ 100.000,00). Assim, não se poderá cogitar de retroatividade desses limites para os fatos anteriores às respectivas circulares do BACEN, ante o caráter excepcional dessas normativas, devendo, pois, ser aplicada a regra da ultratividade, segundo a máxima tempus regit actum. In: Tribunal Regional Federal da 4ª Região, 8ª Turma, Apelação criminal nº 2003.70.00032353-9. Relator: Desembargador Federal Paulo Afonso Brum Vaz, por maioria. Diário Eletrônico, 5 mar. 2009.

[60] Art. 5o  A adesão ao programa dar-se-á mediante entrega da declaração dos recursos, bens e direitos sujeitos à regularização prevista no caput do art. 4o e pagamento integral do imposto previsto no art. 6o e da multa prevista no art. 8o desta Lei. § 1o  O cumprimento das condições previstas no caput antes de decisão criminal, em relação aos bens a serem regularizados, extinguirá a punibilidade dos crimes previstos: I – no art. 1º e nos incisos I, II e V do art. 2o da Lei no 8.137, de 27 de dezembro de 1990;

II – na Lei no 4.729, de 14 de julho de 1965; III – no art. 337-A do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal);

IV – nos seguintes arts. do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Código Penal), quando exaurida sua potencialidade lesiva com a prática dos crimes previstos nos incisos I a III:

1. a)297;
2. b)298;
3. c)299;
4. d)304;

V – (VETADO);

VI – no caput e no parágrafo único do art. 22 da Lei no 7.492, de 16 de junho de 1986;

VII – no art. 1o da Lei no 9.613, de 3 de março de 1998, quando o objeto do crime for bem, direito ou valor proveniente, direta ou indiretamente, dos crimes previstos nos incisos I a VI;

VIII – (VETADO).

• 2oA extinção da punibilidade a que se refere o § 1o:

I – (VETADO);

II – somente ocorrerá se o cumprimento das condições se der antes do trânsito em julgado da decisão criminal condenatória;

III – produzirá, em relação à administração pública, a extinção de todas as obrigações de natureza cambial ou financeira, principais ou acessórias, inclusive as meramente formais, que pudessem ser exigíveis em relação aos bens e direitos declarados, ressalvadas as previstas nesta Lei.

• 3o(VETADO).
• 4o(VETADO).
• 5oNa hipótese dos incisos V e VI do § 1o, a extinção da punibilidade será restrita aos casos em que os recursos utilizados na operação de câmbio não autorizada, as divisas ou moedas saídas do País sem autorização legal ou os depósitos mantidos no exterior e não declarados à repartição federal competente possuírem origem lícita ou forem provenientes, direta ou indiretamente, de quaisquer dos crimes previstos nos incisos I, II, III, VII ou VIII do § 1o.

[61]   Art. 8o  Sobre o valor do imposto apurado na forma do art. 6o incidirá multa de 100% (cem por cento). § 1o  (VETADO). § 2o  Compete à RFB a administração das atividades relativas à operacionalização, à cobrança, à arrecadação, à restituição e à fiscalização da multa de que trata o caput. In: BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[62]  Art. 6o  Para fins do disposto nesta Lei, o montante dos ativos objeto de regularização será considerado acréscimo patrimonial adquirido em 31 de dezembro de 2014, ainda que nessa data não exista saldo ou título de propriedade, na forma do inciso II do caput e do § 1o do art. 43 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional), sujeitando-se a pessoa, física ou jurídica, ao pagamento do imposto de renda sobre ele, a título de ganho de capital, à alíquota de 15% (quinze por cento), vigente em 31 de dezembro de 2014. In: BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[63]  § 4o  A regularização dos bens e direitos e o pagamento dos tributos na forma deste artigo e da multa de que trata o art. 8o implicarão a remissão dos créditos tributários decorrentes do descumprimento de obrigações tributárias e a redução de 100% (cem por cento) das multas de mora, de ofício ou isoladas e dos encargos legais diretamente relacionados a esses bens e direitos em relação a fatos geradores ocorridos até 31 de dezembro de 2014 e excluirão a multa pela não entrega completa e tempestiva da declaração de capitais brasileiros no exterior, na forma definida pelo Banco Central do Brasil, as penalidades aplicadas pela Comissão de Valores Mobiliários ou outras entidades regulatórias e as penalidades previstas na Lei no 4.131, de 3 de setembro de 1962, na Lei no 9.069, de 29 de junho de 1995, e na Medida Provisória no 2.224, de 4 de setembro de 2001. In: Ibid., loc. cit.

[64]  § 3o  Para fins de apuração do valor do ativo em real, o valor expresso em moeda estrangeira deve ser convertido: I – em dólar norte-americano pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil, para o último dia útil do mês de dezembro de 2014; e II – em moeda nacional pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil, para o último dia útil do mês de dezembro de 2014. In: Ibid., loc. cit.

[65]   YAZBEK, Priscila. Seu dinheiro: lei de repatriação pode te levar a economizar milhões. 19 jan. 2016. Disponível em: <http://exame.abril.com.br/seu-dinheiro/noticias/lei-de-repatriacao-pode-te-levar-a-economizar-milhoes>. Acesso em: 4 set. 2016.

[66]  Art. 4o  Para adesão ao RERCT, a pessoa física ou jurídica deverá apresentar à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) e, em cópia para fins de registro, ao Banco Central do Brasil declaração única de regularização específica contendo a descrição pormenorizada dos recursos, bens e direitos de qualquer natureza de que seja titular em 31 de dezembro de 2014 a serem regularizados, com o respectivo valor em real, ou, no caso de inexistência de saldo ou título de propriedade em 31 de dezembro de 2014, a descrição das condutas praticadas pelo declarante que se enquadrem nos crimes previstos no § 1o do art. 5o desta Lei e dos respectivos bens e recursos que possuiu. In: BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[67]  Art. 8o  Sobre o valor do imposto apurado na forma do art. 6o incidirá multa de 100% (cem por cento). § 1o  (VETADO). § 2o  Compete à RFB a administração das atividades relativas à operacionalização, à cobrança, à arrecadação, à restituição e à fiscalização da multa de que trata o caput. In: Ibid.

[68]  § 11.  Estão isentos da multa de que trata o art. 8o os valores disponíveis em contas no exterior no limite de até R$ 10.000,00 (dez mil reais) por pessoa, convertidos em dólar norte-americano em 31 de dezembro de 2014. In: BRASIL. Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016. Dispõe sobre o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Lei/l13254.htm>. Acesso em: 11 set. 2016.

[69]  “Esse prazo é uma barbaridade! É muito pouco tempo para muita coisa a ser feita. Quando a pessoa tem apenas dinheiro, a obtenção de documentos é mais fácil. Mas quando existem imóveis, a dificuldade é outra e depende muito do país onde o imóvel está localizado — critica Raquel Preto, doutora em Direito Tributário pela USP e presidente da Comissão de Estudos e Finanças Públicas do Instituto dos Advogados de São Paulo (Iasp). — Não tenho dúvida de que muita gente vai ficar de fora por causa do prazo curto.”. In: SETTI, Rennan. Lei de repatriação é oportunidade única, dizem especialistas: prazo termina em 31 de outubro: obtenção de documentos, como os de imóveis, pode ser demorada. 12 set. 2016. Disponível em: <http://oglobo.globo.com/economia/lei-de-repatriacao-oportunidade-unica-dizem-especialistas-20092145#ixzz4K6C1eNo9>. Acesso em: 12 set. 2016.

[70]  YAZBEK, Priscila. Seu dinheiro: lei de repatriação pode te levar a economizar milhões. 19 jan. 2016. Disponível em: <http://exame.abril.com.br/seu-dinheiro/noticias/lei-de-repatriacao-pode-te-levar-a-economizar-milhoes>. Acesso em: 4 set. 2016.

[71]  “Há ainda divergências importantes que devem ser discutidas com os advogados, como o caso dos trusts, tipo de sociedade de administração fiduciária muito usada para sucessão de recursos no exterior. De acordo com os advogados, o consenso é que o beneficiário deve ser o declarante, mas, muitas vezes, ele não sabe sequer que o trust existe.”.In: Ibid., loc. cit.

[72]  Mas a maioria dos contribuintes está deixando para submeter a declaração perto do fim do prazo, seguindo recomendação de advogados. De acordo com Eduardo Perez Salusse, sócio do escritório Salusse Marangoni, a estratégia tem sido adotada por causa de divergências na interpretação da lei. Há muita insegurança jurídica, porque a Receita vem mudando as interpretações da lei. Isso tem levado os clientes a protelarem a decisão — conta Natália Zimmermann, superintendente do Private do Santander. Disponível em < http://oglobo.globo.com/economia/lei-de-repatriacao-oportunidade-unica-dizem-especialistas-20092145#ixzz4K6C1eNo9 > acesso em 12/09/2016.